Doctrine administrative : définition et opposabilité

Conformément aux dispositions de l’article L.80 A du livre des procédures fiscales, un contribuable est en droit de se prévaloir de la doctrine édictée par l’administration fiscale.

C’est l’administration centrale qui élabore la doctrine administrative.

En pratique, la doctrine administrative expose l’interprétation de l’administration fiscale sur les textes en vigueur en matière fiscale.

Cet article a pour objet de faire un point sur la définition de la doctrine administrative, ainsi que les modalités de son opposabilité à l’administration fiscale.

Définition de la doctrine administrative

La doctrine administrative se compose d’instructions fiscales, de réponses ministérielles ou encore de décisions de rescrit fiscal rendues publiques.

S’y ajoutent également de grands principes et commentaires de l’administration fiscale sur les textes en vigueur.

La doctrine administrative est aujourd’hui regroupée dans une base documentaire accessible en ligne : le bulletin officiel des finances publiques (ou BOFIP).

En pratique, la doctrine de l’administration fiscale lui est opposable.

Cela signifie qu’un contribuable ne peut faire l’objet d’une rectification s’il fait une application stricte de la doctrine administrative en vigueur, et ce, même si celle-ci est illégale.

L’administration fiscale peut modifier une interprétation précédemment mentionnée au BOFIP. Toutefois, une telle modification ne vaut que pour l’avenir.

Cela étant, la doctrine administrative regroupe des documents ayant une portée générale (comme des instructions, des circulaires, des précisions doctrinales, etc.).

Il sera fait observer que la doctrine administrative opposable à l’administration fiscale est celle qui concerne l’assiette de l’impôt.

Ainsi, la doctrine spécifique à la procédure d’imposition n’est pas opposable à l’administration fiscale.

Autrement dit, il est possible d’invoquer la doctrine administrative dans le cadre du contentieux de l’impôt, mais uniquement sur le fond du droit.

Ce faisant, tout ce qui a trait dans la doctrine à la procédure d’établissement de l’impôt et des pénalités n’est pas opposable à l’administration fiscale.

C’est ce qu’a notamment jugé le Conseil d’Etat dans un arrêt en date du 24 septembre 2014 (CE 24/09/2014 n°361330).

Par ailleurs, la doctrine administrative ne peut être invoquée que dans le cadre strict du contentieux de l’imposition.

Il convient en outre que la doctrine administrative, que le contribuable souhaite opposer à l’administration, règle une situation donnée. Ne peuvent donc pas être opposées à l’administration les recommandations adressées par ses soins aux services fiscaux.

Modalités d’opposabilité de la doctrine administrative

Tout d’abord, un contribuable ne peut opposer une doctrine à l’administration fiscale que si sa situation est conforme aux règles édictées dans celle-ci, et conformément à une application littérale.

Par ailleurs, une doctrine administrative ne peut être opposée que si elle a été régulièrement publiée au BOFIP à la date du fait générateur de l’imposition litigieuse.

Dès l’instant que la doctrine a été rapportée à la date du fait générateur, elle n’est plus opposable à l’administration fiscale.

Quoi qu’il en soit, la doctrine n’est opposable que si elle contient une interprétation formelle d’un texte fiscal.

Il convient donc que la doctrine interprète un texte de loi, un texte réglementaire, ou une convention fiscale internationale.

Il s’ensuit que si la doctrine interprète un point spécifique de la doctrine administrative, elle n’est pas opposable à l’administration fiscale.

Dans tous les cas, un contribuable ne peut opposer la doctrine administrative à l’administration fiscale que s’il en a fait une exacte application, et qu’il s’est conformé à ses prévisions.

Seule une application littérale de la doctrine vaut.

Autrement dit, si le contribuable fait une interprétation par analogie, il ne peut pas invoquer la doctrine administrative à l’encontre de l’administration fiscale.

Cela étant, si un contribuable accomplit ses obligations fiscales et déclaratives sans demander le bénéfice d’une doctrine, il ne peut ultérieurement invoquer celle-ci devant le juge de l’impôt.

Il est important de garder à l’esprit que la garantie d’opposabilité ne joue que tant que la doctrine n’est pas rapportée par l’administration fiscale, ou devenue caduque.

Il sera fait observer que si la doctrine administrative est contredite par une nouvelle jurisprudence, elle produit ses effets tant que l’administration ne l’a pas rapporté (et publié, le cas échéant, une nouvelle interprétation au BOFIP).

Dans ce cas, le contribuable peut se prévaloir de la nouvelle jurisprudence et/ou de la doctrine non-rapportée.

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