Abus de droit fiscal : définition et procédure
📝 Modifié le 26/03/2023 | Par
La procédure d’abus de droit fiscal est régie par les dispositions des articles L.64 et L.64 A du livre des procédures fiscales.
En pratique, le recours à cette procédure permet aux services fiscaux d’écarter les actes constitutifs d’un abus de droit, et les rendre ainsi inopposables.
L’abus de droit peut prendre diverses formes. Il peut s’agir d’un acte fictif ou d’une fraude à la loi. Dans ce dernier cas, l’auteur de l’abus détourne les textes fiscaux de l’objectif poursuivi par leurs auteurs.
L’abus de droit peut être à but exclusivement fiscal ou à but principalement fiscal. Dans les deux cas, l’auteur a pour but d’éluder ou d’atténuer l’impôt dû.
Cet article fait un point complet sur la notion d’abus de droit fiscal et la procédure d’abus de droit en cas de contrôle.
➡️ Sommaire de l'article :
La notion d’abus de droit fiscal
Conformément aux dispositions de l’article L.64 du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale dispose de la possibilité d’écarter les actes fictifs ou ceux ayant un but exclusivement fiscal.
Sont ainsi visés les actes qui ont été inspirés uniquement dans l’objectif d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale du contribuable.
La plupart du temps, l’abus de droit fiscal prend la forme d’un montage artificiel, dénué de toute substance, qui a pour but d’éluder ou d’atténuer l’impôt.
Depuis le 1er janvier 2020, une nouvelle notion d’abus de droit a été introduite dans le livre des procédures fiscales : l’abus de droit à but principalement fiscal.
Cette notion, prévue à l’article L.64 A du livre des procédures fiscales, vise les actes dont le but principal ou déterminant est la recherche d’une économie d’impôt.
L’abus de droit concerne tous les impôts.
En matière d’impôt sur les sociétés, il existe une clause anti-abus, prévue à l’article 205 A du code général des impôts, qui offre aux services fiscaux la possibilité d’écarter les montages réalisés dans un but principalement fiscal ou en fraude à la loi.
Il sera fait remarquer qu’un contribuable dispose de la possibilité d’adresser une demande écrite de rescrit à l’administration fiscale, afin de la consulter avant la conclusion d’un acte sur la validité de l’opération envisagée.
L’article L.64 B du livre des procédures fiscales prévoit que si l’administration fiscale n’a pas répondu dans les 6 mois de la demande de rescrit fiscal, elle ne peut pas remettre en cause le montage du chef d’abus de droit en cas de contrôle fiscal ultérieur.
Il sera fait observer que les dispositions prévues par le livre des procédures fiscales en matière d’abus de droit ne font pas interdiction à un contribuable d’exercer telle ou telle option offerte par le droit fiscal.
L’idée derrière la procédure de l’abus de droit est de lutter contre les montages artificiels, les manœuvres, et autres dissimulations, ayant pour but d’atténuer ou d’éluder la charge fiscale.
La procédure d’abus de droit fiscal
La procédure d’abus de droit est codifiée aux articles 1653 E du code général des impôts, ainsi qu’aux articles R.64-1 et R.64-2 du livre des procédures fiscales.
La procédure d’abus de droit ne peut être déclenchée que par un agent ayant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire.
En cas de contrôle fiscal ayant débouché sur une proposition de rectification, cet agent doit nécessairement apposer son visa sur ladite proposition. Faute de quoi, la procédure d’abus de droit pourrait être viciée.
Lorsque l’administration fiscale met en œuvre la procédure d’abus de droit, le contribuable bénéficie de garanties spécifiques.
Il peut notamment saisir le comité de l’abus de droit fiscal pour avis.
A cet égard, l’administration fiscale doit obligatoirement informer le contribuable, dans sa réponse à ses observations écrites (formulaire n°3926), de la possibilité de saisir le comité de l’abus de droit fiscal dans un délai de 30 jours.
Le contribuable doit en être informé avant la mise en recouvrement des suppléments d’imposition.
Une fois le comité saisi à la demande du contribuable (ou le cas échéant de l’administration), le président du comité invite les parties à présenter leurs observations.
Un débat oral et contradictoire se tient devant la commission, à l’occasion duquel chacune des parties présentent ses éventuelles observations.
A noter que le contribuable a la possibilité de se faire représenter ou assister par un conseil (généralement un avocat).
Il sera fait observer qu’en cas de contentieux, la charge de la preuve pèse sur l’administration fiscale, quel que soit l’avis rendu par le comité.
La procédure d’abus de droit fiscal peut déboucher sur des sanctions prévues aux articles 1729 et 1754 du code général des impôts.
En présence d’un acte fictif ou d’un acte à but exclusivement fiscal (article L.64 du livre des procédures fiscales), le contribuable est soumis à une majoration de 40% qui s’ajoute aux intérêts de retard de 2,40% par an.
La majoration de 40% est portée à 80% lorsque le contribuable a été l’instigateur ou le principal bénéficiaire du montage. Cela vise l’hypothèse d’un contribuable qui a participé activement au montage litigieux.
Si l’administration fiscale se place sur le terrain de l’article L.64 A du livre des procédures fiscales (procédure de l’abus de droit à but principalement fiscal), la majoration de 40% ou de 80% ne s’applique pas.
Dans ce dernier cas, ce sont les majorations de droit commun qui s’appliquent pour insuffisance de déclaration.
Foire aux questions
Qu’est-ce que l’abus de droit fiscal ?
Il existe deux types d’abus de droit fiscal : l’abus de droit par simulation et l’abus de droit par fraude à la loi.
Dans le premier cas, il s’agit de la mise en place par le contribuable d’un acte fictif (généralement un « montage ») dont le but est d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale.
Dans le second cas, il s’agit pour le contribuable de faire une application littérale des textes fiscaux à l’encontre des objectifs de leurs auteurs. Là encore, le but est d’atténuer ou d’éluder la charge fiscale de l’intéressé.
Quels sont les critères de l’abus de droit ?
L’abus de droit peut avoir un but exclusivement fiscal (article L.64 du livre des procédures fiscales) ou un but principalement fiscal (article L.64 A du livre des procédures fiscales).
Dans le premier cas, le but exclusif de l’opération est la recherche d’une économie fiscale.
Dans le second cas, le but principal ou déterminant du montage est d’atténuer ou d’éluder la charge fiscale.
Quelles sont les sanctions prévues en cas d’abus de droit ?
Lorsque l’administration fiscale se place sur le terrain de l’abus de droit à but exclusivement fiscal (article L.64 du livre des procédures fiscales), le contribuable s’expose à une majoration de 40%, outre des intérêts de retard au taux de 2,40% par an.
La majoration passe à 80% si le contribuable était l’instigateur ou le principal bénéficiaire du montage. C’est une question de fait qui ne se limite pas à un critère mathématique.
Si l’administration fiscale se place sur le terrain de l’abus de droit à but principalement fiscal (article L.64 A du livre des procédures fiscales), la majoration de 40% ou de 80% ne s’applique pas. Ce sont les majorations de droit commun en cas d’insuffisance de déclaration qui s’appliquent.
Vous souhaitez en savoir plus sur la procédure d’abus de droit ?
Dans ce cas, n’hésitez pas à nous contacter et/ou à laisser un commentaire ci-dessous. Nous sommes également à votre disposition pour vous conseiller et/ou pour vous assister dans le cadre d’une demande de rescrit auprès de l’administration fiscale, afin de sécuriser un montage d’optimisation fiscale.
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